Esta circular analiza el tratamiento fiscal del reembolso de los gastos de electricidad por parte del empleador por cargar un vehículo de empresa en casa.

impuesto sobre la renta de las personas físicas ; prestación en especie ; puesta a disposición gratuita de un vehículo automóvil ; vehículo eléctrico ; estación de recarga de vehículos eléctricos ; suministro gratuito de electricidad

FPS Finanzas, 05.12.2024
Administración General de Hacienda - Impuesto sobre la renta de las personas físicas

Indice

I. Introducción

II. Reembolso de los gastos de electricidad por el empresario por cargar el coche de empresa en casa

A. Principio

B. Excepción

1. Condiciones

2. Provisión de una estación de carga

3. Sistema de comunicación específico

4. Reembolso basado en los costes reales de electricidad

C. Reembolso de los costes de recarga en estaciones de recarga públicas

III. Transferencia de la propiedad de la estación de recarga

IV. Coche propio

V. Entrada en vigor

VI. Reembolsos antes del 01.01.2025

I. Introducción

1. La presente circular aborda el tratamiento fiscal, por cuenta del asalariado, de los gastos de electricidad reembolsados por el empleador para la recarga de un vehículo eléctrico o híbrido enchufable (1) (en lo sucesivo, vehículo de empresa) en su domicilio.

(1) Vehículo contemplado en el artículo 65 del Código del Impuesto sobre la Renta de 1992 (CIR 92), es decir, distinto de los vehículos utilizados exclusivamente para el transporte asalariado de personas:

-turismos

-automóviles de doble uso

-minibuses

-incluidos los vehículos ligeros de transporte de mercancías a que se refiere el art. 4, § 3, del Código de Impuestos asimilados al impuesto sobre la renta, es decir, aquellos vehículos homologados a la categoría de "camiones ligeros" en el Departamento de Registro de Vehículos de la FPS Movilidad y Transporte (DIV), pero que se clasifican como turismos, automóviles de doble uso o minibuses a efectos fiscales (y, en particular, a efectos del impuesto de circulación).

2. En efecto, a efectos fiscales, existe una distinción entre:

- por una parte, un suministro gratuito de electricidad

- y, por otro, un reembolso de los gastos de electricidad.

3. En el caso de un suministro gratuito de electricidad, dicha electricidad se factura a nombre del empresario y los costes correspondientes son pagados directamente por el empresario al proveedor de energía.

4. Algunos ejemplos son:

- El suministro gratuito de una tarjeta de carga por parte del empleador que permite al empleado cargar su coche de empresa en una estación de carga pública.

- La posibilidad de que el empleado cargue gratuitamente su coche de empresa en las instalaciones del empresario.

- La instalación de un contador de electricidad adicional en el domicilio del empleado para cargar el coche de empresa, para lo cual el empleador celebra un contrato de energía independiente con un proveedor de energía.

5. Si el empresario pone a disposición del trabajador un vehículo de empresa y la póliza de automóvil aplicable prevé también el suministro gratuito de electricidad, en ese caso sólo se gravará una prestación en especie en favor del trabajador, es decir, la prestación en especie estimada a tanto alzado de conformidad con el artículo 36, §2, ITC 92, por el uso personal de un vehículo puesto a disposición gratuitamente. En ese caso, el suministro gratuito de electricidad no da lugar a una prestación en especie imponible adicional, sino que se incluye en la prestación en especie estimada a tanto alzado.

6. Cuando se reembolsa la electricidad, ésta se factura a nombre del empleado y éste paga los gastos correspondientes directamente al proveedor de energía. A continuación, el empresario reembolsa la totalidad o parte de estos costes al empleado.

7. El reembolso por el empresario de los gastos de electricidad por la carga de un vehículo de empresa puesto a disposición del trabajador en su domicilio, aun cuando este principio esté incluido en la póliza del vehículo, no forma parte de la prestación estimada a tanto alzado en especie por el uso personal de dicho vehículo (2), sino que constituye una prestación independiente. En efecto, no se trata de un suministro de electricidad por parte del empresario, sino de un reembolso de los gastos de electricidad.

(2) Tal como se menciona en el artículo 36, §2, CIR 92.

8. A continuación se expone el tratamiento fiscal del reembolso de los gastos de electricidad por parte del empresario por cargar el coche de empresa en casa. Este tratamiento fiscal se aplica mutatis mutandis por parte de un directivo de empresa.

II. Reembolso de los gastos de electricidad por el empresario por cargar el coche de empresa en casa

A. Principio

9. El tratamiento fiscal del reembolso de los gastos de electricidad por el empresario por cargar el coche de empresa en casa debe diferenciarse en función de la naturaleza del desplazamiento.

10. El reembolso de los gastos de electricidad relacionados con los desplazamientos profesionales constituye un reembolso no sujeto a tributación de los gastos propios del empleador (3) en la medida en que el empleador aporte una doble prueba de que:

- ese reembolso se destina a cubrir gastos que le son propios

- y que dicho reembolso se destinó efectivamente a dichos gastos.

(3) En el sentido del artículo 31, párrafo segundo, 1°, in fine, ITC 92.

11. El reembolso de los gastos de electricidad relacionados con los desplazamientos constituye una asignación concedida por el empleador como reembolso de los gastos de viaje entre el lugar de residencia y el lugar de trabajo. Este reembolso constituye una prestación en especie imponible (4). En efecto, no se trata del suministro de electricidad, sino del reembolso de los gastos personales de electricidad (gasto privado). Para el asalariado cuyos gastos profesionales se determinan a tanto alzado (5), estos reembolsos pueden estar exentos para el ejercicio fiscal 2025 por un importe máximo de 490 EUR al año (6).

(4) En el sentido del art. 31, segundo párrafo, 2°, ITC 92.
(5) De conformidad con el art. 51, CIR 92.
(6) Aplicación del art. 38, § 1, primer párrafo, 9°, c, CIR 92 - importe de base 250 euros.

12. El reembolso de la electricidad correspondiente a los viajes privados efectivos constituye una prestación en especie imponible (7) al trabajador por el importe efectivamente abonado.

(7) En el sentido del artículo 31, párrafo segundo, 2°, CIR 92.

B. Excepción

13. Con el fin de apoyar la ecologización del parque automovilístico, se admite una excepción al principio básico anterior para la recarga a domicilio, pero sujeta a determinadas condiciones que deben permitir excluir posibles abusos.

1. Condiciones

14. A este respecto, en el contexto de la pregunta parlamentaria nº 472, formulada el 01.06.2021 por el diputado Joris Vandenbroucke, el Ministro respondió lo siguiente.

Cuando un empresario:

-además de un coche eléctrico de empresa, también proporciona a su empleado un cargador doméstico o una estación de carga eléctrica

-que disponga de un sistema de comunicación específico que comunique al empresario cuánta electricidad se consume

-y la póliza del coche aplicable también prevé el reembolso de la electricidad "recargada" con el cargador doméstico;

entonces mi administración acepta que la puesta a disposición del coche de empresa eléctrico con estación de carga y el reembolso por el empresario de la electricidad repostada con dicha estación de carga se tratarán a efectos fiscales de la misma manera que la puesta a disposición de un coche de empresa con tarjeta de combustible adjunta.

En ese caso, sólo se gravará una prestación en especie, a saber, la prestación en especie estimada a tanto alzado aplicable al vehículo eléctrico de empresa. El reembolso de la electricidad no da lugar a una prestación imponible adicional en estas circunstancias, siempre que, por supuesto, dicho reembolso se refiera exclusivamente a la electricidad repostada para el coche de empresa eléctrico puesto a disposición.

El reembolso por parte del empresario debe basarse en los gastos reales de electricidad del trabajador. A tal efecto, se admiten todos los medios de prueba del Derecho común, excepto el juramento (8).

(8) QRVA 55/060, de 24.07.2021, pp. 159-161.

2. Puesta a disposición de una estación de carga

15. No obstante, la puesta a disposición por el empresario de un cargador doméstico o de una estación de carga eléctrica (en lo sucesivo, estación de carga) no es una condición absoluta para la aplicación de la excepción mencionada en el n.º 14.

16. Es cierto que si el empresario pusiera a disposición un poste de carga, dicho poste de carga, en las circunstancias expuestas (véase el n.º 14) , no constituye unaopción o accesorio que incremente el valor de catálogo del vehículo de empresa y, en consecuencia, la prestación en especie imponible por el uso personal del vehículo de empresa (véanse, no obstante, los n.º 37 y 38).

17. Así pues, el trabajador puede igualmente utilizar una estación de recarga de su propiedad (en su caso, en virtud de un traspaso de la propiedad tras la finalización del contrato de arrendamiento del empresario). La condición es entonces que la estación de recarga propia disponga de un sistema de comunicación específico que comunique al empresario cuánta electricidad se consume para cargar el coche de empresa que tiene en casa. Esto también puede hacerse indirectamente a través de la intervención de una empresa de leasing o de un operador de puntos de recarga (CPO).

18. Cuando varios miembros de una familia dispongan de un coche de empresa eléctrico, podrán utilizar la misma estación de recarga (por ejemplo, la estación de recarga facilitada por el empleador de uno de los miembros de la familia) siempre que los costes de recarga de cada coche de empresa puedan determinarse por separado de forma verificable. En efecto, el reembolso por parte del empleador sólo puede referirse a los costes de recarga del coche eléctrico de empresa que pone a su disposición (9).

(9) Véase la respuesta del Ministro a la pregunta parlamentaria nº 1210, formulada el 28.10.2022 por el diputado Jef Van den Bergh, QRVA 55/099, de 16.12.2022, pp. 144-145.

3. Sistema de comunicación específico

19. Dado que el empresario debe garantizar que el reembolso sólo pueda referirse a la electricidad consumida en el domicilio para cargar el vehículo de empresa que pone a su disposición, se exige que la estación de carga disponga de un sistema de comunicación específico que comunique al empresario el consumo de electricidad para cargar el vehículo de empresa. De hecho, el empresario debe tener constancia de dicho consumo.

20. A este respecto, también pueden aceptarse otras formas de comunicación, siempre que, por supuesto, seanverificables. Por ejemplo, un contador intermedio también puede ser una de las posibilidades (10).

(10) Véase la respuesta del Ministro a la pregunta parlamentaria nº 24138, formulada por la diputada popular Joy Donné, CRIV 55 COM 701, pp. 31-32.

21. En lo que respecta a la medición de la cantidad de electricidad consumida, se exige que todo sistema adquirido, arrendado o alquilado por primera vez a partir del 01.01.2025, para los reembolsos de los costes de electricidad relativos al periodo del 01.01.2025 en adelante, debe tener una medición de kWh que cumpla las condiciones en términos de precisión impuestas en el protocolo de inspección cuando la precisión se limite al 2% en la medición o cumpla la clase de precisión B según el Real Decreto de 15.04.2016 (11) o una clase equivalente según otra norma.

(11) Real Decreto de 15.04.2016 sobre instrumentos de medida (B.S. 20.04.2016 - Numac: 2016011152).

4. Reembolso basado en los costes reales de electricidad

22. El reembolso por parte del empresario debe efectuarse en función de los costes reales de electricidad del trabajador, que deben ser probados. A tal efecto, son admisibles todos los medios de prueba de Derecho común, excepto el juramento.

23. Sin embargo, el cálculo exacto de esos costes reales de electricidad no siempre es evidente. En efecto, son muchos los parámetros (12) que deben tenerse en cuenta para calcular los costes reales de electricidad por empleado y por recarga. Esto puede suponer una importante carga administrativa tanto para el empleado como para el empresario.

(12) Tarifa diurna y nocturna, contrato de energía fijo, variable o dinámico, cambio(s) de contrato a lo largo del año, electricidad a través de paneles solares, batería doméstica, tarifa por capacidad.

24. Para adaptarse a ello, se acepta que se pueda utilizar una cantidad fija por kWh para calcular los costes reales de electricidad, pero sólo a condición de que esta cantidad fija por kWh no supere la tarifa CREG mencionada a continuación.

25. Por supuesto, esto sigue implicando que el empresario debe conocer el consumo exacto de electricidad para cargar el coche de empresa en casa por empleado.

a. Tarifa CREG

26. El importe fijo máximo por kWh se determina por región para cada trimestre en función del lugar de residencia del empleado (13). Esto significa que el importe fijo máximo por kWh se determina sólo 4 veces por región en un año natural. Este importe se determina del siguiente modo.

(13) Véase el nº 29 más abajo.

27. En primer lugar, el importe fijo por kWh para un mes en cuestión se determina sobre la base del precio comercial medio de la electricidad todo incluido (14) en el mercado minorista para los clientes residenciales con un hogar dotado de un contador digital, un vehículo eléctrico, un consumo de 8.000 kWh/año y un pico mensual medio de 7,36 kW, publicado por la CREG en la tabla de su sitio web para ese mes en cuestión.

(14) El precio global incluye los siguientes componentes: el precio de la energía, los costes de red (transmisión/transporte y distribución), las tasas y recargos y el IVA.

28. Sobre esta base, el importe fijo máximo por kWh para el trimestre en cuestión se determina de la siguiente manera:

- los importes fijos por kWh de agosto, septiembre y octubre del año N-1 servirán de base para calcular el importe fijo máximo por kWh para el reembolso de la electricidad consumida durante el primer trimestre del año N

- las cantidades fijas por kWh de noviembre y diciembre del año N-1 y de enero del año N constituyen la base para el cálculo de la cantidad fija máxima por kWh para el reembolso de la electricidad consumida durante el segundo trimestre del año N

- los importes fijos por kWh de febrero, marzo y abril del año N constituyen la base para el cálculo del importe fijo máximo por kWh para la restitución de la electricidad consumida durante el tercer trimestre del año N

- los importes fijos por kWh de mayo, junio y julio del año N constituirán la base para el cálculo del importe fijo máximo por kWh para la restitución de la electricidad consumida durante el cuarto trimestre del año N.

29. El empleador reembolsa la electricidad consumida, sin superar el importe fijo máximo por kWh definido anteriormente, teniendo en cuenta la región de residencia del asalariado (15). El empresario también puede optar por reembolsar la electricidad consumida sin tener en cuenta la residencia de sus asalariados. En tal caso, la tarifa a tanto alzado máxima por kWh, tal como se ha definido anteriormente, es igual a la tarifa más baja aplicable en una de las regiones para el trimestre en cuestión. Esta elección se aplica a todo el año civil.

(15) Por supuesto, el empresario puede reembolsar menos.

30. El importe utilizado por trimestre permite suavizar las grandes fluctuaciones, como se hace actualmente en el marco de la determinación de la indemnización global por kilómetro para los desplazamientos de servicio (16), y evitar tener que actualizar cada mes los sistemas de nómina.

(16) Véase Circular 2022/C/121 de 22.12.2022.

b. Publicación de la tarifa plana máxima por kWh

31. Para el primer trimestre de 2025, la tarifa fija máxima por kWh es:

- Región de Flandes: 28,22 euros/kWh

- Región de Bruselas Capital: 32,94 céntimos de euro/kWh

- Región Valona: 32,56 céntimos de euro/kWh

32. Para los trimestres siguientes, la Administración publicará la tarifa fija máxima por kWh mediante una adenda a la presente circular.

c. Tarifa limitada en el tiempo

33. La tolerancia administrativa para calcular el coste real de la electricidad sobre la base de la tarifa fija máxima por kWh sólo es aplicable durante un periodo de tiempo limitado.

34. Al fin y al cabo, se trata de una tolerancia sobre una tolerancia (17). Además, esta tolerancia administrativa no debe impedir que en un futuro próximo se pase a sistemas más eficaces para suministrar o reembolsar la electricidad en el contexto de la carga de un coche de empresa en casa. Por lo tanto, esta tolerancia sólo se aplicará hasta el 31.12.2025. Posteriormente, teniendo en cuenta los sistemas que estarán disponibles en ese momento, la administración evaluará si es necesaria o no una prórroga de dicha tolerancia administrativa.

(17) A saber, la tolerancia según la cual, en determinadas condiciones, también puede aceptarse el reembolso por el empresario de los costes reales de electricidad para recargar el coche de empresa en casa, cuando en realidad debería tratarse de un suministro de electricidad por el empresario (facturación a nombre del empresario) para recargar el coche de empresa en casa, porque sólo esta última situación es comparable al suministro de un coche de empresa (combustible fósil) con tarjeta de combustible adjunta y para el que, por lo tanto, está justificado el mismo tratamiento fiscal.

C. Reembolso de los costes de recarga en estaciones de recarga públicas

35. Sin embargo, la excepción comentada en los números 13 a 34 no se aplica a los reembolsos de los costes de electricidad por parte del empresario para cargar el coche de empresa en una estación de carga pública.

36. Cuando un empleado carga su coche de empresa en una estación de recarga pública y el empresario reembolsa esos gastos de electricidad, se aplica el tratamiento fiscal analizado en los números 9 a 12.

III. Transmisión de la propiedad de la estación de recarga

37. Cuando, además de un vehículo de empresa, un empresario pone a disposición de su empleado una estación de recarga que ha instalado en el domicilio del empleado y, al término de dicha puesta a disposición, la propiedad de dicha estación de recarga se transfiere gratuitamente al empleado, dicha transferencia de propiedad da lugar, en principio, a la tributación de un beneficio en especie por parte del empleado.

38. Ese beneficio se aplica al empleado por el valor real. No obstante, cuál sea el valor residual de ese puesto de carga por parte del empleado en el momento de la transmisión de la propiedad es una cuestión de hecho y, por tanto, debe apreciarse caso por caso.

IV. Coche propio

39. Cuando un empresario reembolsa los gastos de electricidad para cargar el propio coche del empleado en su domicilio, se aplica el tratamiento fiscal expuesto en los números 9 a 12.

V. Entrada en vigor - salida de vigor

40. La mencionada tolerancia administrativa para calcular los costes reales de electricidad sobre la base de un importe fijo máximo por kWh entrará en vigor a partir del 01.01.2025 y dejará de surtir efecto a partir del 01.01.2026 (18), y se aplicará a los costes de electricidad relativos al período comprendido entre el 01.01.2025 y el 31.12.2025. Por lo tanto, los costes de electricidad relativos al periodo comprendido entre el 01.01.2025 y el 31.12.2025, que se reembolsen después de este periodo, también podrán acogerse a esta tolerancia administrativa.

(18) Salvo que la administración considere necesaria una prórroga de esta tolerancia administrativa - véase el n° 34.

VI. Reembolsos antes del 01.01.2025

41. La Administración evaluará los reembolsos de los costes de electricidad relativos al periodo anterior al 01.01.2025 con un cierto grado de flexibilidad cuando dichos reembolsos se hayan realizado de buena fe utilizando la tabla de la CREG (19).

(19) De acuerdo con la respuesta del Ministro a la pregunta parlamentaria nº 33, formulada por el diputado popular Steven Coenegrachts, CRIV 56 PLEN 006, pp. 8-9.

Ref. interna: 742.989